摘 要：本文首先介绍了我国学者关于税务法庭的研究概述，阐明了建立税务法庭的主要理由和具体操作，在我国设立税务法庭应谨慎而为，从我国不具备建立税务法庭的客观必要性、现行审判制度并非无法保护纳税人的合法权益、借鉴国际经验，不应成为设立税务法庭的当然理由和学者的制度构想缺乏可行性和规范性四个角度论证我国不应设立税务法庭。最后说明建立税务法庭并非是有效之举，解决问题的关键在于培养法官，并应充分利用现有制度和资源方为上策。

关键词：税务法庭；税收诉讼；税收行政复议；税收和解

一、设立税务法庭的研究概述

自1994年税制改革以来，围绕是否设立以及设立何种形式的专门税务司法机关，学界展开了激烈讨论，众说一词，一直并存着肯定说和否定说两大派系。否定说的学者认为我国没有必要设立专门的税务司法机关，充分利用现有的资源和制度，改善相关规定即可。而肯定说的学者认为我国建立专门的税务司法机关势在必行，但大家的观点并不一致，有人提议设立税务法院，有学者建议效仿德国建立财政法院，还有的学者持着设置税务法庭的观点。在这几种建议中，设立税务法庭的主张占了上风，他们的主要观点如下：

（一）设立税务法庭的理由依据

首先，处理大量专业性涉税案件需要设立税务法庭。

随着社会的进步，经济的发展，中国加入WTO，纳税人法律意识提大大提高，必将出现越来越多的涉税争议，法院涉税案件必将大增。与普通案件相比，税务案件最大的特点就在于其极强的专业性和技术性，没有经过专门学习训练、实际接触是难以胜任的，所以设置税务法庭是当务之急。

其次，设立税务法庭是依法治税的体现。

税收司法是保障社会税收正义与纳税人基本权利的最后一道防线，税务法庭成为纳税人权利的最终救济。但在现实条件下，法官因缺乏税务知识，在审理涉税案件过程中无法独立判断，导致案件得不到及时、公正的审判，从而使得纳税人的权益得不到有效保护。成立税法法庭，才能保证精通财税知识的法官来专门审理税务案件。

再次，理论和实践均有经验可循。

在税务司法实践中，四川、海南、辽宁等省都尝试性地设立了税务法庭，其建立以及具体操作为在全国范围内构建税务法庭提供了宝贵经验。放眼世界，司法组织专门化是国际大势所趋，许多国家均设立专门的审查机构，及时、有效地解决税务纠纷，保护纳税人合法权益。学者提出它山之石，可以攻玉，我们应积极加以借鉴和利用。

（二）设立税务法庭的具体构想

首先，关于税务法庭的受案范围。

大多数学者认为税务法庭主要受理有关税务方面的行政案件，朱大旗、何瑕祥等人则认为随着税务法庭的发展和税收法制的推进，也可以考虑把刑事案件包括其中[①]，甚至有部分学者认为应该包括民、刑、行三类案件[②]。

其次，关于税务法庭的结构设置。

在税务法庭的机构设置上呈现出较大的分歧：大多学者提出应在基层法院、中院、高院和最高院均设立相应的税务审判庭[③]；而有学者则主张可视不同情况设置税务法庭，我国因财政资金分配存在差异，故在财政资金雄厚地区设置税务法庭，但在资金不充裕的地区法院则没有必要再加设税务法庭[④]。

二、设立税务法庭的谨慎思考

尽管现阶段提议设立税务法庭为主流观点，但本文认为我国没有必要设立专门的税务司法机关，结合上述主要观点，展开以下说明：

（一）我国不具备建立税务法庭的客观必要性

表一1998年至2004年一审税务案件统计资料

年份

受案

结案

维持

撤销

驳回

撤诉

单独赔偿

其他

1998

2069

1939

96

123

140

1466

33

81

1999

761

1930

273

195

135

1150

129

48

2000

2055

2025

157

183

164

1200

54

267

2001

1237

1270

159

71

147

515

82

296

2002

1496

1482

91

73

125

733

7

453

2003

803

816

126

60

90

225

3

312

2004

1032

1041

124

70

88

338

5

416

注：结案中含上年结存。

以上资料来源于《中国统计年鉴》1998-2004

学者认为进入新世纪我国税务案件会剧增，事实上，自2000年起，税务案件确实有所增加，但其实每年法院受理的税务诉讼案件并不多，可由表一可见。目前，我国涉税行政诉讼案件占所有行政诉讼案件的比例大约为0.7%，相当低的比例。本文认为造成这一事实的原因是多方面的，其中历史因素是重要因素，即中国数千年的封建统治对国民影响深远，一方面国家本位、权力本位观念根深蒂固，另一方面公民意识、权利意识淡漠，厌讼情节严重，并且这种情节在短期内不会消失；再次税务机关权力过大，难以受到有效制约，这也是重要原因。纳税人起诉后，税务机关会或威逼或利诱等方式劝说纳税人撤诉，甚至会给纳税人施加压力，找麻烦，纳税人不得不担忧即使胜诉，可能遭受税务机关的报复，因而，纳税人更愿意与税务人员非法交易，诉讼不是理性经济人所为。[⑤]这也是税务案件当事人撤诉率居高的原因。因而，即使建立税务法庭也不可能解决此问题，我国仍将在较长的时间内维持税务案件低起诉率的现状。

（二）现行审判制度并非无法保护纳税人的合法权益

由表一我们清晰可见，法院在审理税务案件时，维持税务机关决定的案件很少，除了当事人撤诉外，多为撤销、驳回税务机关的决定，即税务机关的胜诉率很低，从2001年至2004年分别为12.9%、6.1%、15.7%、12%。设立税务法庭的目的之一在于防止税务机关侵犯纳税人的合法权益，对于税务机会的决定，该改则改，该退则退，现行的审判制度已经使税务机关败诉率很高，可以说已在一定程度上实现该目的，认为现行的审判制度无法维护纳税人的合法权益的说法不具有说服力。

（三）借鉴国际经验，不应成为设立税务法庭的当然理由

在税务法庭成为国际潮流的今天，学者纷纷提出应当参照他国先进做法，加以利用，本文认为在引进他国制度时一定要结合国情，仔细分析，对比差异，谨慎而为。首先，相对而言，外国法治化水平较高，公民法律意识较强，不仅不存在厌讼现象，反而会善于运用法律的武器来保护自己的利益。法治水平、国情的差异是我国较之于其他国家不能设立税务法庭的主要因素。其次，在发达国家和大部分发展中国家，税务行政诉讼案件占所有行政诉讼案件的比例都很高，如台湾地区、加拿大等国均高达60%，而我国仅为0.7%左右。案源比例的巨大差别是我国较之于其他国家不能设立税务法庭的重要因素。

（四）学者的制度构想缺乏可行性和规范性

1.结构设置，零乱无序

根据前文阐述，现阶段，对于税务法庭的制度设置并未达成共识，甚至呈现较大差异：税务法庭的受案范围如何界定，仅限于税务行政案件，还是应包括税务刑事案件？有些学者主张在现有的各级法院内均建立税务法庭，有些学者则建议根据经济发展情况，在需要的地区设立税务法庭，如若着手实施，应听取谁的建议呢？即使均同意按照经济区域需要来建立税务法庭，那么经济区域的标准是否统一？对于这些问题，学者们并没有统一看法，谈何如何实际操作？

2.加重财政负担，不切实际

设立专门的税务法庭，由专门的法官来审理涉税案件，暂且不论税务法官从何而抽调，素质如何，就是支付法庭运转、法官待遇等经费就不可小觑：一是人员经费，包括法官薪金、奖金和其他福利待遇；二是业务经费，包括案件办理费用、装备费用和其他办公费用；三是基本建设费用，包括办公设施资金、审判法庭和人民法院建设费等[⑥]。自1998年起，中央就下大力气精简机构，裁撤冗员，减轻财政支出，以节约经济负担，促进社会发展。 而若建立税法法庭，上述庞大的支出，无疑会增重国家负担，也与中央政策明显不符，也不一定取得良好效果。

三、设立税务法庭并非是解决问题的有效途径

（一）解决税收司法问题的关键不在于建立税务法庭而在于培养法官

“冰冻三尺，非一日之寒。中国司法制度的现代化不是靠几项改革手段就能一蹴而就 。但是，解决制度问题的关键是解决人的问题。”[⑦]确实如此，本文认为，现阶段我国税收司法缺乏的不是税务法庭，而是税务法官。退一步讲，即使税务法庭建立后，没有素质过硬、能力过强的法官，税务法庭也发挥不了其应有的作用和功效。因而，与其花费大量的时间和精力来构想税务法庭的受案范围、运行操作等，不如切合实际，在现行的法院体系内认真培养税务法官。毫无疑问，税务法官既要掌握财政会计、企业管理方面的知识，也要具备法律思维，公正意识，运用法律的能力。目前而言，在税务机关，应加强对税务干部法律素质的修养；在司法系统，应加强对法官税务知识的普及。

（二）充分利用现有制度和资源方为上策

1.穷尽行政救济

相比涉税行政诉讼，税收行政复议具有程序便捷、易于纠错、范围广泛和经济有效等特点，因而规定税收复议前置，不无道理，“这种行政裁决程序作为正式诉讼的前置程序，可以使社会法院免于处理不必要的诉讼，具有一种过滤作用。”[⑧]世界各国中的许多涉税争议都是在行政系统内部通过复议、协调解决的，如加拿大，这一比例高达80%。确实如此，如果行政复议能有效发挥作用，不仅可以有效改正税务机关的错误，而且可大大降低涉税诉讼的起诉率，减轻法院的负担，也减少纳税人的成本。我国司法系统不发达、司法制度不完善，更要充分发挥行政复议的作用。但现实中，复议机构缺乏独立性，各级税务机关有着千丝万缕的关联，难以做到独立、公正，为此，纳税人对复议决定也不尽相信。可以说，并没有发挥好“防提波”的功能。因而，在今后的工作中，加强行政复议机构的中立性、组成人员的公正性、复议决议的有效性是关键。除了广泛吸收税务干部外，可借鉴仲裁、陪审员制度，吸收学者专家、税务师、会计师等相关专业的人员，提高组成人员的民主多样性来确保审理的公正。

2.积极实施税务和解制度

从前文的表格中，我们可清晰看出我国涉税诉讼案件起诉率低但撤诉率高。我国《行政复议法》和《行政诉讼法》均禁止行政案件的调解，但在现实操作中，大量复议或诉讼案件是双方主动或在复议机关和人民法院的促进下达成和解，从而以申请人撤回复议申请或原告撤诉而结案来变相调解。这也是我国涉税诉讼撤诉率奇高的主要原因。堵不如疏，与其禁止，不如放开。在涉税争议中积极引入和解、调解制度可谓是解决争议的有效之举。

首先，引入税收和解、调解制度与我国传统法律文化、构建和谐社会的思想不谋而合。因而，和解、调解制度可产生良好效果——“当事人合意解决纠纷的意义并不仅限于不伤和气，维持良好关系和自动履行义务，其受到重视的最重要原因载于能够获得‘双赢’的效果，可能比判决结案更符合当事人的利益。”[⑨]

其次，行政和解、调解制度具有立法、实践基础。随着实践中行政和解、调解制度的运用以及产生的良好效果，相关机关也放宽规定，指出“要积极探索和完善行政诉讼和解制度，在不违法法律、不损害国家利益、公共利益、他人合法利益和坚持自愿原则的前提下，尽可能采取协调的方式促使当事人和解。”[⑩]在《行政诉讼法（修改建议稿）》中规定，人民法院“可以对行政案件调解”，“调解应当制作调解书”，由此可见一斑，涉税和解、调解制度符合司法改革方向，可加以运用和实施。

[①]朱大旗，何瑕祥：《论我国税务法院的设立》，《当代法学》，2007年第3期；宋槿篱，凌曼：《设立税务法庭的理性思考》，《税收征纳》，2005年第5期。

[②]翟继光：《试论税务法庭在我国的设立》，《黑龙江省政法管理干部学院学报》，2003年第4期；田媛媛，薛建兰：《关于我国税收司法体系的构建》，《理论探索》，2007年第4期。

[③]翟继光：《试论税务法庭在我国的设立》，《黑龙江省政法管理干部学院学报》，2003年第4期。

[④]宋槿篱，凌曼：《设立税务法庭的理性思考》，《税收征纳》，2005年第5期。

[⑤]熊伟：《美国联邦税收程序》，刘建文主编：《税法学研究文库》，北京大学出版社2006年版，第225页。

[⑥]靳万军著：《税收司法权初论》，中国市场出版社2008年版，第49-150页。

[⑦]靳万军著：《税收司法权初论》，中国市场出版社2008年版，第140页。

[⑧]程延园著：《劳动关系学》，中国劳动社会保障出版社2004年版，第44页。

[⑨]宋朝武，刘小飞：《从国际诉讼和解动向看我国法院调解改革》，《河北法学》，2001年第6期。

[⑩]宁杰，马倩：《行政诉讼协调和解机制的探索和完善》，人民法院报http://rmfyb.chinacourt.org.